No passado, escrevi extensivamente sobre penalidades – abordando tópicos de justiça, equidade e se as penalidades são eficazes na promoção do cumprimento dos impostos por parte dos contribuintes. Veja meu Problema mais sério de 2014 e meu Estudo de 2008: Uma Estrutura para a Reforma do Regime Penal. Hoje, quero me concentrar em um requisito processual que o IRS deve seguir para avaliar uma penalidade. Em 1998, o Congresso adicionou a Seção 6751 ao Internal Revenue Code (IRC), e a subseção (b) estabelece que nenhuma penalidade “deve ser avaliada a menos que a determinação inicial de tal avaliação seja aprovada pessoalmente (por escrito) pelo supervisor imediato do funcionário determinar a penalidade.” Esta disposição protege o direito do contribuinte a um sistema tributario justo e equitativo, garantindo que as decisões sobre sanções são apropriadas à luz dos factos e das circunstâncias. Há exceção para penalidades calculadas automaticamente por meio eletrônico. O IRS interpretou esta exceção para incluir quaisquer penalidades calculadas através do seu programa Automated Under Reporter (AUR), que compara os rendimentos declarados na declaração do contribuinte com os rendimentos comunicados ao IRS por terceiros pagadores.

Neste blog, gostaria de discutir um dos meus recomendações legislativas anteriores, que responde à questão: deve uma sanção de exatidão imposta com base em negligência ser calculada através de meios eletrónicos e isenta da exigência de aprovação da supervisão? Também quero me aprofundar em algumas decisões judiciais recentes que discutem duas questões-chave relacionadas ao IRC § 6751(b): Quando essa aprovação de supervisão deve ocorrer? E, pode um contribuinte contestar a falha do IRS em obter a aprovação da supervisão quando o imposto ainda não foi avaliado? Embora a minha recomendação legislativa defenda que as sanções relacionadas com a exactidão baseadas na negligência devem sempre exigir a aprovação da supervisão, o Tribunal Tributario dos EUA e o Tribunal de Recurso do Segundo Circuito estão actualmente divididos sobre quando a aprovação da supervisão deve ocorrer e quando uma falha em obtê-lo pode ser contestado.

Deverão as sanções relacionadas com a precisão baseadas em negligência ser calculadas automaticamente através de meios eletrónicos e isentas da exigência de aprovação da supervisão?

O IRS afirma que as penalidades calculadas através do seu programa AUR são calculadas automaticamente através de meios eletrónicos e, portanto, não requerem aprovação da supervisão ao abrigo do IRC § 6751(b). No entanto, ao determinar se deve aplicar a sanção relacionada com a exactidão com base em negligência, o IRS deve examinar se as acções do contribuinte constituíram uma tentativa razoável de cumprir as leis fiscais, o que pode ser demonstrado pelos factos e circunstâncias do contribuinte. De acordo com o IRC § 6664 (c) (1), a penalidade por negligência não se aplica a qualquer parte de um pagamento insuficiente se o contribuinte tiver uma causa razoável e agiu de boa fé. Ao utilizar um processo automatizado para impor essas penalidades e não ter um supervisor para revisar as determinações, o IRS não considera os fatos e circunstâncias de um caso até que o contribuinte entre em contato com o IRS para contestar a penalidade proposta. Os contribuintes que fizeram tentativas razoáveis ​​para cumprir e agiram de boa fé devem tomar medidas adicionais e onerosas para se livrarem de sanções arbitrárias.

Eu diria que o IRS nunca deveria confiar apenas nos seus sistemas eletrónicos para calcular automaticamente uma penalidade baseada em negligência sem o envolvimento de um funcionário. Por exemplo, o IRS não deve presumir que o facto de um contribuinte não incluir declarações de informações de terceiros durante dois anos consecutivos significa que o contribuinte não exerceu o cuidado normal e razoável na preparação da declaração – que é como o sistema AUR foi programado para impor a pena com base em negligência. Em 2013, TAS realizou um estudo para determinar se as penalidades relacionadas à precisão aumentaram a conformidade e descobriu que os arquivadores do Anexo C que receberam penalidades relacionadas à precisão por avaliação padrão ou que apelaram das penalidades, na verdade, tiveram pior conformidade nos anos seguintes. Assim, é inteiramente possível que, ao avaliar automaticamente as sanções, o IRS esteja a sinalizar que acredita que os contribuintes são maus actores e que os contribuintes aumentam o seu incumprimento futuro para se conformarem com essa crença. Eu chamo isso de “Ah, é? Bem, eu lhe mostro a resposta.

Mesmo que o IRS afirme que pode programar certos factos nos seus sistemas para identificar negligência, no mínimo, estas determinações devem ser revistas por um supervisor. Isto proporciona uma verificação das determinações de penalidades calculadas pela AUR, quando a programação não pode levar em conta os factos e circunstâncias únicos do contribuinte. Como recomendei ao Congresso, o Código deveria exigir a aprovação da administração antes da avaliação da penalidade relacionada à precisão imposta à parcela do pagamento insuficiente atribuível à negligência ou desrespeito às regras ou regulamentos sob o IRC § 6662(b)(1).

Quando a aprovação de supervisão exigida pelo IRC § 6751(b) deve ocorrer e quando um contribuinte pode contestar a falha do IRS em obter a aprovação de supervisão?

Como o IRC § 6751(b) exige a aprovação da supervisão da “determinação inicial de tal avaliação” antes que o IRS possa avaliar uma penalidade, há uma questão de saber se esta aprovação pode ocorrer a qualquer momento até a avaliação. No entanto, conforme detalhado na dissidência em Graev v. Comissário, permitir que a aprovação ocorra a qualquer momento leva a um resultado preocupante quando o IRS não tem mais o poder discricionário para alterar a avaliação e o contribuinte não pode contestar o descumprimento do IRS com isso no tribunal.

In Graev v. Comissário, o IRS proibiu uma dedução de caridade para a doação de uma servidão de fachada, e o gerente do agente de receita aprovou uma penalidade de distorção de avaliação bruta de 40 por cento de acordo com o IRC § 6662 (h). O Conselho do IRS recomendou posteriormente que o IRS aplicasse, em alternativa, a penalidade relacionada com a precisão de 20 por cento nos termos do IRC § 6662(a), que foi incluída no aviso de deficiência, mas não submetida à aprovação da supervisão. Os contribuintes argumentaram que o IRS não poderia avaliar a multa de 20 por cento porque não cumpriu o requisito do IRC § 6751(b)(1) para aprovação da supervisão.

Centrando-se na linguagem simples do estatuto, a maioria do Tribunal Tributario dos EUA considerou que era prematuro concluir que o IRS não tinha cumprido o requisito de aprovação da supervisão porque a penalidade ainda não tinha sido avaliada. A aprovação por escrito da determinação inicial da avaliação poderá ocorrer a qualquer momento antes da avaliação ser feita. Neste caso, a avaliação não poderia ocorrer até que a decisão do Tribunal Tributário transitasse em julgado.

De acordo com a dissidência no caso Graev, “[o] fato de uma regra ser considerada um obstáculo à 'avaliação' não impede a consideração pré-avaliação do cumprimento dessa regra”. A dissidência sustentou que parte da carga de produção do IRS sob o IRC § 7491(c) em casos de deficiência de penalidade está mostrando conformidade com o IRC § 6751(b). Além disso, o estatuto exige a aprovação do supervisor do agente de receitas num momento em que o supervisor ainda tem a capacidade de aprovar ou desaprovar a penalidade. Tal aprovação ficaria sem sentido uma vez que o contribuinte recorresse ao Tribunal Tributário porque é o Tribunal Tributário que agora determina o valor da obrigação que será avaliada

Depois que Graev foi decidido, o Segundo Circuito realizou no caso Chai v. Comissário que:

(1) O IRC § 6751 (b) (1) exige que um supervisor aprove a determinação de penalidade de um funcionário do IRS antes que o IRS afirme as penalidades pela primeira vez, emitindo um aviso de deficiência (ou apresentando uma resposta ou resposta alterada), e
(2) O IRS tem o ónus de estabelecer que cumpriu o IRC § 6751(b)(1) em casos de deficiência ao abrigo do IRC § 7491(c).

O Segundo Circuito concluiu que o IRC § 6751(b)(1) era ambíguo porque, citando a dissidência em Graev, “não se pode 'determinar' uma 'avaliação'”. desencorajar os agentes do IRS de ameaçarem com penalidades injustificadas, num esforço para encorajar os contribuintes a fazerem acordos. Concluiu que a revisão das determinações de penalidades pelo Tribunal Tributario não evita este problema porque os contribuintes podem ser pressionados a chegar a um acordo antes de o Tribunal Tributario tomar a sua decisão. Além disso, uma vez que o Tribunal Tributário emite um parecer, o supervisor não tem mais poder discricionário para conceder ou recusar a aprovação da penalidade porque ela é definitiva. Para que o IRC § 6751(b)(1) tenha qualquer efeito, a aprovação da supervisão deve ser obtida antes que o IRS emita um aviso de deficiência (ou afirme penalidades em tribunal).

Seguindo Chai, o IRS solicitou, e o Tribunal Tributario concordou, anular a decisão de Graev porque Graev era passível de recurso para o Segundo Circuito. No entanto, o Tribunal Tributário continua acompanhando Graev nos casos não cabe recurso ao Segundo Circuito.

Estou preocupado com a posição acima do IRS, articulada na decisão do Tribunal Tributario no caso Graev, porque parece contrariar a intenção da lei e retira a capacidade de um contribuinte contestar o requisito de aprovação de supervisão em tribunal. Como apontou a dissidência no caso Graev, uma vez que o parecer é final, o IRS não tem mais o poder de alterar a penalidade, portanto a aprovação da supervisão não serve para nada. Além disso, se for determinado, após a avaliação, que o IRS não cumpriu o requisito de aprovação da supervisão, que local teria o contribuinte para contestar essa falha? Curiosamente, numa nota de rodapé, a decisão de Graev sugere que uma audiência pós-avaliação do devido processo de cobrança (CDP) pode constituir uma opção para um contribuinte, porque o oficial de recursos deve verificar se os requisitos da lei aplicável ou do procedimento administrativo foram cumpridos. No entanto, pergunto-me se esta é uma opção viável se o Tribunal Tributario tiver decidido o caso, dado o facto de que, nos termos da secção 6215(a), assim que a decisão do Tribunal Tributario se tornar definitiva, o IRS avaliará a deficiência, sugerindo que o IRS não teria autoridade para diminuir a pena.

O requisito de aprovação da supervisão é uma parte importante do direito do contribuinte a um sistema tributario justo e equitativo. A interpretação actual do IRS permite-lhe evitar a consideração dos factos e circunstâncias do contribuinte nas situações em que são mais importantes – onde o IRS afirma negligência com base num cálculo automático. Sob Graev, há pouco incentivo para o IRS cumprir a exigência se o contribuinte não puder contestar o descumprimento do IRS em um processo de deficiência no Tribunal Tributário. Embora o IRS pudesse resolver o primeiro problema adoptando administrativamente a minha recomendação legislativa, a segunda questão provavelmente continuará a ser discutida nos tribunais, a menos que o Congresso esclareça a lei. Fique ligado na seção Questões Mais Litigadas do meu próximo Relatório Anual ao Congresso, que discutirá essas questões mais detalhadamente.